Steuerliche Behandlung der Gutschrift von Krankenversicherungsbeiträgen § 27f GSVG und § 24f BSVG sehen jeweils eine „Gutschrift von Krankenversicherungsbeiträgen“ vor. § 398a GSVG und § 392a BSVG sehen jeweils eine „Außerordentliche Gutschrift“ vor. Im Folgenden soll die steuerliche Behandlung dieser Gutschriften dargestellt werden.

Anfragebeantwortung vom 15.05.2023

Mit dem Ökosozialen Steuerreformgesetz 2022 Teil III wurde als Entlastungsmaßnahme für selbstständig Erwerbstätige mit niedrigen und mittleren Einkommen eine Gutschrift der Krankenversicherungsbeiträge beschlossen (§ 27f GSVG und § 24f BSVG). Diese Gutschrift verringert die offene Beitragsforderung.
Im Zuge des im Sommer 2022 beschlossenen Sozialversicherungsbonus für Selbstständige stellt sich die Frage, wie die außerordentliche Gutschrift für 2022 gemäß § 398a GSVG bzw. § 392a BSVG  steuerlich zu behandeln ist. Nach § 124b Z 411 EStG ist diese außerordentliche Gutschrift bis zu einem Jahreseinkommen von EUR 24.500 von der Einkommensteuer befreit, andernfalls ist die Gutschrift der Einkommensteuerbemessungsgrundlage hinzuzurechnen.
Wir bitten um Stellungnahme, wie diese Gutschriften steuerlich zu behandeln sind.

1. Gutschrift von Krankenversicherungsbeiträgen (§ 27f GSVG und § 24f BSVG)

Mit dem Ökosozialen Steuerreformgesetz 2022 Teil III – ÖkoStRefG, BGBl I Nr. 12/2022, wurden in das GSVG und BSVG jeweils Regelungen über eine Gutschrift von Krankenversicherungsbeiträgen aufgenommen, die ab dem Kalenderjahr 2022 nach den näheren Regelungen des § 27f GSVG bzw. § 24f BSVG zusteht. Die Gutschrift ist im Rahmen der Beitragsvorschreibung für das dritte Quartal (GSVG) bzw. das zweite Quartal (BSVG) „flüssig zu machen“. 

Die Gutschriften gemäß § 27f GSVG und § 24f BSVG haben ihre Wurzel in dem zu Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. a EStG 1988 führenden Pflichtversicherungsverhältnis; sie stellen daher dem Grunde nach Betriebseinnahmen dar. Wird im Rahmen der Berücksichtigung von Pflichtversicherungsbeiträgen als Betriebsausgaben nur der nach Verrechnung mit der Gutschrift verringerte Betrag berücksichtigt, ist das korrekte steuerliche Ergebnis sichergestellt, sodass die Gutschrift nicht als Betriebseinnahme erfasst werden muss.

2. Außerordentliche Gutschrift für 2022 (§ 398a GSVG und § 392a BSVG)

Zusätzlich wurde als Maßnahme zum Teuerungsausgleich mit dem Bundesgesetz BGBl I Nr. 138/2022 (nur) für das Jahr 2022 eine Regelung über eine außerordentliche Gutschrift in das GSVG und das BSVG aufgenommen. Nach den näheren Regelungen des § 398a GSVG und § 392a BSVG gebührt Krankenversicherten eine einmalige außerordentliche Gutschrift, die – abhängig von der Beitragsgrundlage – zwischen 100 und 500 Euro beträgt. Für nach dem GSVG Versicherte wurde die Gutschrift mit der Beitragsvorschreibung für das vierte Quartal 2022 berücksichtigt, für nach dem BSVG Versicherte erfolgte die Gutschrift mit der Beitragsvorschreibung für das dritte Quartal 2022. 

Gemäß § 124b Z 411 EStG 1988 ist diese außerordentliche Gutschrift von der Einkommensteuer befreit, wenn das Einkommen des Empfängers im Zuflussjahr vor Berücksichtigung der außerordentlichen Gutschrift nicht mehr als 24.500 Euro beträgt; andernfalls ist sie – ohne Erhöhung der betrieblichen Einkünfte – der Einkommensteuerbemessungsgrundlage hinzuzurechnen.

Wird die Einkommensgrenze von 24.500 Euro im Jahr 2022 nicht überschritten, ist die außerordentliche Gutschrift ausdrücklich steuerfrei gestellt. Beträgt das Einkommen des Empfängers im Jahr 2022 mehr als 24.500 Euro, sieht § 124b Z 411 EStG 1988 vor, dass sie der Einkommensteuerbemessungsgrundlage hinzuzurechnen ist. Da es aber in diesem Fall zu keiner Erhöhung der betrieblichen Einkünfte kommen darf, stellt die außerordentliche Gutschrift auch in diesem Fall keine Betriebseinnahme dar. 

Eine Kürzung von Betriebsausgaben gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 kommt nicht in Betracht. Die außerordentliche Gutschrift stellt eine allgemeine Maßnahme zum Teuerungsausgleich dar und steht als solche in keinem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer Betriebsausgabe. Die steuerlich als Betriebsausgaben zu berücksichtigenden Pflichtversicherungsbeiträge sind daher nicht um die außerordentliche Gutschrift zu kürzen. Die Gutschrift auf dem Beitragskonto bewirkt lediglich die automatische Verrechnung des steuerfreien Zuschusses mit den Sozialversicherungsbeiträgen. 

Die Hinzurechnung soll die Entlastungswirkung der außerordentlichen Gutschrift einkommensabhängig in Höhe des Grenzsteuersatzes vermindern. Sind die Voraussetzungen dafür gegeben, erfolgt sie auf Grundlage der in § 124b Z 411 lit. c EStG 1988 vorgesehenen Datenübermittlung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für 2022 automatisch. Eine erfolgte Datenübermittlung ist in FinanzOnline ersichtlich. Vom Empfänger der außerordentlichen Gutschrift sind für die Hinzurechnung keine Maßnahmen zu setzen. 

Im Rahmen der Gewinnermittlung ist die außerordentliche Gutschrift daher nicht als Betriebseinnahme zu erfassen. Die ungekürzten Krankenversicherungsbeiträge sind als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.

3. Zusammenfassung

Die Gutschriften gemäß § 27f GSVG und § 24f BSVG stellen dem Grunde nach Betriebseinnahmen dar. Wird im Rahmen der Berücksichtigung von Pflichtversicherungsbeiträgen als Betriebsausgaben nur der nach Verrechnung mit der Gutschrift verringerte Betrag berücksichtigt, ist das korrekte steuerliche Ergebnis sichergestellt, sodass die Gutschrift nicht als Betriebseinnahme erfasst werden muss. 

Die außerordentliche Gutschrift gemäß § 398a GSVG und § 392 BSVG ist steuerfrei bzw. nicht als Betriebseinnahme zu erfassen. § 20 Abs. 2 EStG 1988 ist auf sie nicht anzuwenden. Die Sozialversicherungsbeiträge bleiben daher ungekürzt abzugsfähig, auch wenn die automatische Verrechnung mit vorgeschriebenen Beträgen zu einer Verringerung des Zahlungsbetrages im Umfang der außerordentlichen Gutschrift führt. Die gesetzlich vorgesehene Hinzurechnung zur Bemessungsgrundlage erfolgt bei Zutreffen der Voraussetzungen (Einkommen im Jahr 2022 über 24.500 Euro) im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung automatisch. Eine erfolgte Datenübermittlung ist in FinanzOnline ersichtlich. Vom Empfänger der außerordentlichen Gutschrift sind dazu keine Maßnahmen zu setzen.