Zweifelsfragen zu den Vereinsrichtlinien 2001 idF des Wartungserlasses vom 31. Jänner 2025 Subventionen, Freiwilligenpauschale

Anfragebeantwortung vom 27.03.2025

Zu Rz 557 (Punkt 4.1.2 Subventionen)

In dieser Randzahl wird die Unterscheidung zwischen echten und unechten Subventionen erläutert, wobei – unseres Erachtens zutreffend - darauf hingewiesen wird, dass unechte Subventionen zum unternehmerischen Bereich einer abgabenrechtlich begünstigten Körperschaft zu zählen sind. Insoweit ist auch der nachfolgende Satz, wonach echte Subventionen nicht auf Grund eines Leistungsaustausches erbracht (zutreffender wäre möglicherweise ‚gewährt‘) werden dürfen, nachvollziehbar. Missverständlich erscheint jedoch der Satzteil, wonach echte Subventionen auch nicht ‚mit bestimmten Leistungen des Vereins‘ zusammenhängen dürfen.

Im Bereich des organisierten Sports ist in § 2 des Bundes-Sportförderungsgesetzes 2017 – BSFG 2017 normiert, welche Ziele durch die Bundes-Sportförderung erreicht werden sollen. Schon damit ist vorgegeben, dass Förderungen zur Erbringung – mehr oder weniger bestimmter oder bestimmbaren – Leistungen gewährt werden. § 7 BSFG 2017 regelt in weiterer Folge, für welche Förderbereiche die Förderungen bestimmt sind. Noch detaillierter sind sodann in den §§ 9 – 13 BSFG 2017 die Förderbereiche für einzelne namentlich benannte Fördernehmer oder Fördernehmergruppen definiert. Schließlich regelt § 14 BSFG 2017, für welche teilweise sehr konkreten ‚besonderen Vorhaben‘ von Sportverbänden Förderungen gewährt werden können.

Schon auf Grund der Systematik der Bundes-Sportförderung ergibt sich daher zwangsläufig, dass Förderungen überwiegend ‚mit bestimmten Leistungen des Vereins bzw. Verbands‘ zusammenhängen. Diese stellen aber keine (auch nicht indirekte) Gegenleistung an den Fördergeber (hier: Bund) dar, sondern sind Leistungen im Interesse der Allgemeinheit und der – wie schon oben erwähnt – in § 2 BSFG normierten Zielsetzungen.

Aus den in den Rz 439 – 445 enthaltenen Abgrenzungskriterien zwischen echten und unechten Subventionen ergibt sich schlüssig, dass allein der Zusammenhang zwischen Subvention und ‚bestimmten Leistungen des Vereins’ noch nicht zu einer unechten Subvention führt. Insbesondere besagt Rz 445, dass eine bloße Zweckbestimmung für sich allein nicht ausreicht, einen ursächlichen Zusammenhang zwischen Zuschuss und Leistung herzustellen. Ausdrücklich erwähnt sind das Arbeitsmarktförderungsgesetz und das Forschungsorganisationsgesetz. Auch ein Förderbericht, der zum Nachweis der widmungsgemäße Mittelverwendung verlangt wird, begründet für sich allein genauso wenig einen Leistungsaustausch, wie die bloße Verpflichtung, die Subventionsbedingungen und -auflagen einzuhalten. Die Grenze zur Leistung wird (erst) dort überschritten, wo der Subventionsgeber seine Leistung an Bedingungen knüpft, deren Erfüllung ihm selbst oder einem Dritten einen speziellen Nutzen verschafft.

Wir interpretieren daher die Ausführungen in Rz 557 wie folgt:

Nicht umsatzsteuerbare Zuschüsse (bzw. Subventionen oder Förderungen) liegen vor, wenn Zahlungen nicht auf Grund eines Leistungsaustausches erfolgen oder nicht im Zusammenhang mit einem bestimmten Umsatz stehen (siehe auch Rz 444 f). Diese begründen damit weder eine unternehmerische Tätigkeit noch einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

Nach Rechtsansicht des BMF kann für die Anwendung der Rz 557 f VereinsR 2001 betreffend Subventionen auf die umsatzsteuerliche Sichtweise – UStR 2000 Rz 22 ff bzw. VereinsR 2001 Rz 439 ff – zurückgegriffen werden. Eine entsprechende Klarstellung soll im Zuge des nächsten Wartungserlasses der VereinsR 2001 erfolgen.

Zu Rz 774 (Aufwandsersätze)

Rz 774 führt aus, dass (pauschale) Aufwandsersätze bei einem Sportverein als pauschale Reiseaufwandsentschädigungen beurteilt werden können, wenn die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 erfüllt sind, und im Fall eines Dienstverhältnisses die allgemeinen lohnsteuerlichen Regelungen gelten. In allen anderen Fällen können solche Aufwandsersätze, bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Z 42 EStG 1988, bis zur Höhe des Freiwilligenpauschales steuerfrei behandelt werden.

Diese Formulierung erscheint missverständlich, da sie auszuschließen scheint, dass an den dritten Personenkreis ein nicht pauschaler Aufwandsersatz in Höhe der tatsächlich angefallenen Kosten nicht zulässig wäre bzw. nur nach Maßgabe des § 3 Abs. 1 Z 42 EStG 1988 steuerfrei behandelt werden kann. Ein nicht pauschaler Aufwandsersatz liegt dann vor, wenn Fahrtkosten in Höhe der Kosten eines Massenverkehrsmittels oder in Form eines Kilometergelds (bis zur steuerlich zulässigen Höhe) ersetzt werden. Materiell gesehen kann ein solcher Aufwandsersatz keine Einkünfte bewirken, zumal den Einnahmen regelmäßig Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten in entsprechender Höhe gegenüberstehen.

Wir interpretieren daher die Ausführungen in Rz 774 wie folgt:

Personen, an die keine PRAE gemäß § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 ausbezahlt werden kann und die auch keine Dienstnehmer des Vereins sind, können entweder das Freiwilligenpauschale ausbezahlt oder die tatsächlichen Fahrtkosten (Kilometergelder in steuerlich zulässiger Höhe oder Kosten von Massenbeförderungsmitteln) ersetzt werden. Das Wahlrecht zwischen Freiwilligenpauschale und tatsächlichem Kostenersatz kann täglich ausgeübt werden.

Ein pauschaler Aufwandsersatz kann bei Vorliegen der Voraussetzungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 42 EStG 1988 bis zur Höhe des jeweiligen Freiwilligenpauschales steuerfrei behandelt werden (Rz 775ff).

Das BMF stimmt dieser Ansicht zu. Der jeweilige Jahreshöchstbetrag des Freiwilligenpauschales bleibt vom Ersatz der tatsächlichen Fahrtkosten unberührt.

Zu Rz 775o und 776 (Mitteilungspflicht für das Freiwilligenpauschale)

Rz 775o sieht vor, dass eine Mitteilungspflicht über den Auszahlungsbetrag aus Anlass einer ehrenamtlichen Tätigkeit („Freiwilligenpauschale“) nur dann besteht, wenn entweder die jährlichen Grenzen oder die Tagesgrenzen überschritten werden.

Im Sinne unserer Anmerkungen zu Rz 774 ist ein Aufwandsersatz für tatsächliche Fahrtkosten nicht unter den Begriff ‚Freiwilligenpauschale‘ zu subsumieren und – ungeachtet seiner Höhe – auch nicht meldepflichtig.

Das BMF stimmt dieser Ansicht zu.

Rz 776 legt dar, dass innerhalb eines Kalenderjahres neben steuerfreien pauschalen Reiseaufwandsentschädigungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 (PRAE) von der gleichen Körperschaft oder mit ihr verbundenen Körperschaften kein steuerfreies Freiwilligenpauschale gemäß § 3 Abs. 1 Z 42 EStG 1988 gewährt werden kann.

Erhalten Personen in Kalenderjahren, in denen ihnen eine pauschale Reiseaufwandsentschädigung gem § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 ausbezahlt wird, weitere Vergütungen der gleichen Körperschaft oder einer mit ihr verbundenen Körperschaften, fallen diese – mangels Qualifizierung als Freiwilligenpauschale – ungeachtet ihrer Höhe nicht unter die Meldepflicht (E 29). Diese stellen bei den Empfängern steuerpflichtige Einnahmen dar und sind – nach Maßgabe der einschlägigen Bestimmungen – allenfalls im Rahmen der Einkommensteuererklärung des Empfängers zu erfassen.

Vergütungen, die kein Freiwilligenpauschale darstellen, fallen nicht unter die Meldepflicht nach § 3 Abs. 1 Z 42 EStG 1988. Allenfalls kann sich eine Meldepflicht nach § 109a EStG 1988 ergeben oder greifen bei Vorliegen eines Dienstverhältnisses die Pflichten eines Arbeitgebers.

Dabei stellt der Begriff der verbundenen Körperschaft einen unbestimmten Gesetzesbegriff dar und benötigt aus unserer Sicht eine Klarstellung. Unter verbundenen Körperschaften versteht man im Allgemeinen solche, die finanziell, wirtschaftlich oder organisatorisch zusammenwirken bzw. zusammengeschlossen sind. Dies wird dann der Fall sein, wenn ein Verein oder (Dach-)verband an einer Körperschaft (idR Kapitalgesellschaft) maßgeblich beteiligt ist oder die Tätigkeit der (anderen) Körperschaft in einem wirtschaftlichen oder organisatorischen Zusammenhang mit der Vereins- oder Verbandstätigkeit besteht. Die Mitgliedschaft eines Vereins in einem Verband oder eines Verbands in einem Dachverband erfüllt diese Voraussetzungen für sich allein grundsätzlich nicht.

Wir würden daher den Begriff der verbundenen Körperschaft wie folgt interpretieren:

Verbundene Körperschaften sind solche, die in finanzieller, wirtschaftlicher oder organisatorischer Hinsicht verbunden sind. Die Mitgliedschaft eines Vereins in einem Verband oder eines Verbands in einem Dachverband erfüllt diese Voraussetzungen für sich allein grundsätzlich nicht, sofern sich die ausgeübten Tätigkeiten der beiden Körperschaften inhaltlich klar voneinander unterscheiden und die Zahlungen an dieselbe Person in keinem inhaltlichen Zusammenhang stehen.

Verbundene Körperschaften sind nach Ansicht des BMF solche, die in finanzieller, wirtschaftlicher oder organisatorischer Hinsicht verbunden sind. Dazu zählen insbesondere Kapitalgesellschaften, an denen Vereine beteiligt sind. Weitere Kriterien (wie z.B. eine Überschneidung der Tätigkeit der Person für die verbundenen Körperschaften) sind unbeachtlich.

Die Mitgliedschaft in einem (Dach)Verband allein ist trotz statutarischer Verbundenheit nicht ausschlaggebend, sondern es ist entscheidend, dass sich die ausgeübten Tätigkeiten der Person für die beiden Körperschaften inhaltlich klar voneinander unterscheiden und die Zahlungen an dieselbe Person in keinem inhaltlichen Zusammenhang stehen.